财政审计计划类型6篇

　　全面贯彻落实党的xx大、xx届三中、四中、五中全会和省委十三届七次、八次、九次、十次会议，以及中央纪委、省纪委五次全会精神，以理论、三个代表重要思想、科学发展观为指导，深入贯彻系列重要讲话精神，以维护广大人民群众利益为出发点，以依法治国、依法理财为遵循，以财经纪律为准绳，深入查处、纠正村级财务中违规违纪违法问题，以儆效尤，堵塞漏洞，健全体制机制，在发现并解决突出问题的基础上，进一步建立健全村级财务管理制度，探索规范管理的长效机制，从源头上预防违纪违法问题的发生，促进基层党风廉政建设，密切党群、干群关系。

　　此次村级财务审计审计采取分工到村、责任到人、一包到底的办法，村“两委”成员集体参与，严禁任何人以任何理由拒绝参与或拒不交账，审计过程中发现问题要及时汇报，及时处理。

　　1、票据使用情况：查清票据及各项收入是否及时足额入帐；是否存在贪污、挪用、侵占、套取、虚假冒领、私分集体资产或设“帐外帐、小金库”等问题。

　　2、资产、资源清理处置发包情况：重新清理村组资产、资源，并登记入帐。资产、资源处置、发包是否采取招投标手续，进行公开发包。村级项目工程是否通过公开招投标进行发包。

　　3、专项资金使用情况和惠农补贴发放情况：重点审计上级拨付的救济扶贫款、人居环境经费、党组织活动经费、村民建房理事会收集的“占补平衡”押金等资金使用情况，审查项目资金的专款专用情况，是否按规定的项目使用。惠农资金是否足额及时发放到农户，有无截留情况。

　　4、村组债权、债务情况：审计各村债权、债务情况，有无新增债务。坚决阻止新债务发生。重点清理有无借债用于政策以外非生产性开支，有无存在盲目借债事项发生，有无将集体资金、资产借给个人和外单位。

　　5、收支管理规范情况：主要审查村级财务收入的真实性、合法性、入账的完整性。各项收入是否及时，足额入帐，有无坐收、坐支现象。村干工资、村干补贴，是否按时、按标准发放。财务支出原始票据是否真实，报销手续是否齐全，非生产性开支中的招待费用执行情况等。

　　6、财务审批执行情况：清理各项支出票据是否规范，入帐前是否有证明人、经手人、村财务负责人签字，超过5000元的是否经过村两委班子研究决定，并有挂点班子成员签字。项目开支手续是否规范，有无滥支乱占不合理开支入帐，村级招待费用是否超标准，是否用公款请客送礼等违规开支。

　　7、财务公开情况：村级财务公开是否按时、真实地实行公开，程序是否依法依规，公开内容“一事一议”、“筹资筹劳”、“惠农补贴”等资金是否按规定收取、发放。有无违规收费现象。

　　（一）自查自纠阶段（1月22——25）。各村针对审计内容进行自查自纠，对发现的问题及时整改，并上报财务审计领导小组。

　　（二）审计阶段（1月26日——2月4）。乡财务审计领导小组将对9个村财务进行全面审计。对自查自纠阶段上报的问题督促整改到位；对新发现的问题视情节给予相应处理，情节严重移交纪委处理，涉及犯罪的移交司法机关处理。

　　（一）在村级财务审计过程中，各村支书记为第一负责人，督促“两委”成员及相关人员提供各项财务收支资料，村书记、主任、报账员对提供数据的真实性、准确性、天博官网完整性作出书面承诺。

　　（二）村级财务审计牵涉面广、工作量大，群众关注度高，必须抓紧抓好。各相关部门要通力配合，确保村级财务审计取得实效。

　　众所周知，所谓财务审计是指审计机关对行政机关、企事业组织和其他经济组织的财务收支及有关经济活动的真实性、合法性所进行的监督。而经济责任审计是指国家审计机关运用审计手段对国家机关和依法属于审计机关审计监督对象的其他单位的主要负责人任职期间对本地区、本部门或本单位财务收支、财政收支以及有关经济活动经济责任的履行情况及个人遵守财经法规的情况所进行的鉴证、监督与评价。从经济责任审计与财务审计的概念来看，经济责任审计必然要涉及到被审计单位的财务收支但不完全限于财务收支审计，经济责任审计所涉及的范围明显大于财务审计的范围，除财务收支审计外一般还包括重大经济决策的科学性、效益性；经济领域的个人廉洁自律情况；有关经济责任指标完成情况；个人及单位遵守财经法规的情况；有关制度的建立及执行情况等等。很明显，财务审计只是经济责任审计所涉及的一个重要的方面。

　　在经济责任审计中，一些被审计单位在某些年份接受过财务审计的现象非常普遍，而且将财务审计成果运用于经济责任审计，以减少不必要的重复审计，提高审计机关工作效率也是审计机关应该提倡的。于是一些审计机关对曾接受过财务审计的经济责任审计项目安排审计时，将曾经接受过财务审计的时间段在经济责任审计中剔出，只对未接受过审计的时间段进行审计，在起草经济责任审计报告时，有的将财务收支审计报告的“审计发现的问题、定性及处理处罚依据和决定”部分机械的搬到经济责任审计报告中，其它方面则不再涉及；有的则将已经审计过的时间段只在审计报告中注明“审计机关曾对某某年度的财务收支进行过审计，本次审计指对未某年某月至某年某月未接受过审计的财政财务收支进行审计”原审计中发现的问题在经济责任审计报告中则不再提及。前者将处理处罚依据及决定在罗列于经济责任审计报告中实际已没有意义，后者则通过一带而过的方式将任职期间发生过的违规违纪问题予以隐瞒，而且这两种处理方法均未对已审计过的时间段的其它涉及经济责任的问题展开审计，其审计结论必然出现以偏概全的问题，直接影响审计的质量。

　　特别是经济责任审计中出现利用原财务审计成果的审计项目在组建审计档案时更是五花八门，有的对已审计过的时间段将原审计证据进行复印装入经济责任审计项目档案；有的则将原财务审计报告作为审计证据装入经济责任审计项目档案；当经济责任审计项目与财务收支等审计项目同时进行时，则是同时下达两个审计通知书，出具两个内容基本相同的审计报告，同时向被审计单位征求意见，需要处理处罚的问题下达一个审计决定，归档时有的是将经济责任审计项目与财务收支审计项目归入一个审计档案；有的经济责任审计项目则不再组档案。总之，实际工作中没有标准和章法可循。

　　【摘要】本文主要讲述了美国《萨班斯――奥克利法》中创立的公共公司监督委员会PCAOB对财务报告内部控制审计准则实施中应注意的问题。

　　2001年安然事件及其随后的一系列公司经营失败事件严重地损害了事发公司相关利益者的利益，极大程度地撼动了世人对美国资本市场稳定性和公允性的信念。为了应对这一严重后果，美国国会于2002年7月30日颁布了由其总统签字的《萨班斯――奥克利法案》（下称“法案”）。内部控制的失败，特别是财务报告内部控制的失败是法案中国会最关注的、予以处理的问题，因此法案404（a）条款要求公司管理当局评估和报告公司的财务报告内部控制；法案404（b）条款要求公司的独立审计师对公司管理当局的财务报告内部控制的评估进行鉴证，并报告其鉴证结果。法案还为监督公司独立审计师创立了一个新的委员会――公共公司会计监督委员会（PCAOB），并责成其制定法规将公司执行主管、公司董事、律师和会计师的责任法规化。

　　法案103(a)(2)(A)和404(b)条款指令PCAOB建立职业准则指导独立审计师的鉴证。因此，自PCAOB成立起，就对上市公司管理当局的财务报告内部控制评估事宜倾注了极大的关注和努力。在2003年4月，PCAOB采用原有的职业准则作为该委员会的临时准则，包括一个指导审计师鉴证内部控制的准则。为了更好地关注法案要求和评估现有的临时准则，PCAOB在2003年7月29日召开了公开讨论会，讨论和听取与财务报告内部控制报告和鉴证有关事宜的问题与观点，与会人员有上市公司、会计师事务所、投资机构和监管组织的代表。根据会议结果，综合各方代表的意见与建议，PCAOB认为PCAOB所确立的原有内部控制鉴证准则并不能充分完成有效履行法案404(b)条款之要求，PCAOB自身也不能适当解除法案103条款下的准则制定义务。因此，PCAOB在2003年10月7日制定了一个题为“连同财务报表审计的财务报告内部控制审计”的准则征求意见稿，在准则征求意见期间，PCAOB一共收到来自审计师、投资者、内部审计师、发起人、监管者和其他人等的193份评论。在综合分析与考虑所收到的评论和履行法案的规定要求后，PCAOB于2004年4月9日正式了审计准则No.2准则“连同财务报表审计的财务报告内部控制审计”。要求被证券交易法12b-2所认定为加速递交的公司会计年度结束于2004年12月31日或之后的就要遵循萨班斯法案404条款规定的内部控制报告和披露。（其他公司直至会计年度结束于2005年12月31日或之后才遵循内部控制报告和披露的规定。）因此，受聘于审计加速递交人会计年度结束于2004年12月31日或之后财务报表的独立审计师也要求审计和报告公司同期会计年度的财务报告内部控制。

　　自PCAOB审计准则No.2准则“连同财务报表审计的财务报告内部控制审计”颁布实施以来，历时虽不久，但是所反映出来的问题却很多，以下只是从审计师遵守该准则执行具体业务的视角，简单讨论了审计师为了更好地遵守准则完成所聘业务应该注意的问题。

　　法案404(b)要求公司外部审计师对其管理当局的财务报告内部控制评估予以鉴证并报告， PCAOB的审计准则No.2要求审计师对管理当局财务报告内部控制的评估进行审计并报告审计结果。根据PCAOB的观点，审计师对管理当局财务报告内部控制有效性评估报告的鉴证业务与财务报告内部控制审计是一样的，检查管理当局财务报告内部控制评估的鉴证业务所要求的工作与财务报告内部控制审计所要求的工作也是一样的。财务报告内部控制审计的目标是审计师就管理当局对财务报告内部控制有效性的评估报告是否在所有重大方面公允表达表示意见，财务报表审计的目标是审计师就被审单位的财务报表是否在所有重大方面公允表达表示其专业意见。为了取得公允、可靠的财务报表，内部控制必须设计良好的以监督记录准确、公允反映交易和公司资产的处置；内部控制必须能够为交易记录足以遵守GAAP编制财务报表、现金收支只有在管理当局或董事会授权才能处理提供合理保证；内部控制必须确保设计好控制能够预防或侦查盗窃、未授权使用或处置对财务报表有重大影响的资产等等。换而言之，如果公司管理当局能够证明他们运用充分的内部控制簿记，为编制准确的财务报表准备了充分的簿记和记录，坚持了关于使用公司资产的规则等，则投资者对公司的财务报表将会有更大的信心。正因为这样，法案404条款才要求公司管理当局评估和报告其财务报告内部控制，并要求公司独立审计师对管理当局的评估表示鉴证意见，也就是说，为利益相关者和社会公众依赖管理当局对公司财务报告内部控制的表达提供一个独立理由。可见，无论是财务报表审计，还是财务报告内部控制审计，其终极目标是一样的。为此，404(b)条款要求不能将审计师对管理当局财务报告内部控制的鉴证视为一个孤立的业务。

　　更重要的是，这二者所涉工作之间的关系是你中有我、我中有你、互为影响、紧密联系的。整合财务报表审计和财务报告内部控制审计，就是通过同一过程同时实现两种审计的目标。财务报表审计中，准则要求审计师必须获得对被审单位内部控制的了解，并对之进行风险评估，以确定随后需要进一步执行的审计程序。而遵守404条款的公司审计师就不仅仅是获得内部控制的了解，而且要检查内部控制设计和运行的有效性，并就其有效性表示意见。可见，这两种审计不仅终极目标是一致的，而且其间过程也是血肉相容的，努力整合它们可以降低审计成本，提升整个审计过程的有效性。如财务报告内部控制审计中审计师对内部控制的检查，可以通过财务报表审计的结果得以证实；另外，在财务报告内部控制审计过程中得到的审计结果和结论又可以帮助审计师更好地计划和执行那些设计来确定财务报表是否公允表达的审计程序。二者相互补充、互为强化，更好地改善了公司财务报告内部控制以及财务报表的审计质量。

　　在现有的审计实务中，由于种种原因，一些审计师未能充分整合这两种审计，事实证明这不仅浪费审计资源，还将危及整体审计质量，甚至有很大可能错过那些能够识别和根除处于萌芽状态的会计或报告问题。

　　本质上说， PCAOB的审计准则No.2与其他审计准则并无多大差异，也在准则中规定了相对具体的审计方案。遵循这一准则，审计师也能够量体裁衣地编制足以应对审计客户性质和复杂性的审计计划，其前提就是审计师要充分运用自己的职业判断能力。但是，现有的审计相关实务所反映出来的是：有很大一部分审计师所使用的是一种“以一应万”的、与具体问题和具体客户财务报表过程风险无多大关联的标准化式的“清单驱动”审计计划。这种计划编制模式，最终的结果是导致审计费用增加，审计资源配置不科学。如安排项目小组中的助理人员花很多的时间去测试细节处理层次的控制；这种计划很少调查可能识别财务报告问题的重大控制薄弱点等等。这种计划最终将使得审计质量未能取得预期效果。

　　财务报告内部控制审计的目标是针对被审单位管理当局的财务报告内部控制评估报告是否在所有重大方面公允表达表示意见。审计师为了完成这一目标应该获得公司内部控制系统合理保证财务报表不含有重大错报的证据，在这一过程中充斥着对审计师职业判断的要求。例如审计师不仅需要运用职业判断确定如何将审计准则No.2应用于不同行业、不同规模的审计客户，还要运用其职业判断将其审计工作集中于由于错误或舞弊可能存在的更高错报风险的领域；又如，要确定财务报告内部控制设计和运行的有效性，审计师应该运用其职业判断确定内部控制缺失、重大缺失、重大薄弱点，审计师在评价财务报告内部控制缺失时，必须以合理的方式运用其职业判断，这种评价可能要适当考虑质量和数量因素。特别是，质量分析应该分解为缺失的性质、原因、所设计的控制支持的相关财务报表认定、对主要控制环境的影响以及其他弥补控制是否有效。

　　一个新的工作领域，审计师不仅面临着一个学习的过程，而且要面对前所未有的困难与挑战。尽管财务报告内部控制审计与财务报表审计血肉交融，但是财务报告内部控制审计对审计师职业判断的要求要高得多，且目前还有点让人无所适从之感。为了更好地履行财务报告内部控制审计这一职责，审计师应该充分重视并尽可能地提升自己的专业判断能力。

　　审计向来不是一种机械核对活动，财务报告内部控制审计也一样。一个好的、富有成效的财务报告内部控制审计方式应该是重视不同被审单位的具体风险，将审计资源科学地配置于最高风险领域，避免对重大账户和相关控制一视同仁而无视相对应的风险。因此，在财务报告内部控制审计中，要强调方法的适用性和风险评估的作用。为此，审计准则No.2设计了一种自上而下的风险导向测试策略方法。也就是说，准则要求审计师首先将注意力集中于公司层面的控制；然后是重大账户，这将引导审计师关注重大处理过程；最后，关注过程中、交易或应用层次的具体控制。每一步获得的了解都将指导审计师关注下一控制层次内的高风险领域。

　　审计师应用自上而下、风险导向的方法确定重大账户和相关的重大过程以及有关的认定。这种方法的自然结果是审计师能够对高风险领域予以更大的关注和资源。应用这种自上而下的方法，要求审计师以合理的方式运用其积累的知识、经验和判断去确认存在财务报表可能存在重大错报的重大风险领域，然后，进一步确认与此相关的控制、设计适当的程序测试这些控制。在确认重大账户和有关重大过程以确定其审计程序时，审计师一般既要考虑数量因素也要考虑质量因素。质量因素包括与不同账户及其相关过程有关的风险，除了考虑质量因素以外，审计师还要建立用于确认内部控制测试范围内的重大账户的数量限阈。审计师应该考虑与已识别的每一重大账户有关的整体风险以确定他们是否应该改变具体控制之控制测试的性质、时间和范围。这样审计师就可以排除那些不需进一步考虑的含有重大错报之概率只有极小概率的账户，使得其对低风险领域予以更少的关注，进而能够进一步降低成本，同时增加审计效果。审计师要是选择另一种无用的方法就有可能要承担审计成本增加、质量降低的风险。如从最低层开始就增加了使自己陷入最终结果对实现预防或侦查财务报表重大错报的基本目标无任何意义的测试之中，进而导致增加一些不必要的成本。

　　作为其风险评估的一部分，审计师还应该考虑公司层面控制的强度，以确定对这些控制所作的测试结果是否改变测试的性质、时间和范围。虽然审计师不仅仅依赖公司层面控制的测试，但公司层面控制强可以使得审计师做更少的工作，否则，他们将要执行更多的测试或要更大范围地依赖别人的工作。

　　审计师自上而下地应用审计准则No.2，并适当地评估风险将能自然地识别那些需要利用他人工作既遵守准则要求又是最有效的审计方式的领域。在这些领域重复执行测试或其他审计工作可能使得审计成本不必要地增加，审计质量也没有得到相应的提高。

　　网上审计，即在审计机关所在地点和被审计单位之间建立起可靠的网络连接，通过对被审计单位的经营管理、对外投资、财务收支等数据进行实时采集和分析，在对被审计单位财务管理、会计核算及业务管理等相关信息系统进行测评和高效率的数据采集与分析的基础上，实现对财务收支真实、合法、效益进行适时、远程检查监督，做到动态审计与静态审计、事中审计与事后审计相结合，为被审计单位加强经营管理、提高经济效益及时提供审计监督服务，保护国有资产的安全和保值增值。

　　网上审计依赖于被审计单位的信息化水平，其信息化水平越高，实施网上审计的效果就越好。SDJC及大部分下属单位财务系统采用ORACLE软件，业务系统有收入结算系统、资金管理系统等。与SDJC联网后，可以采集并浏览这些数据，通过非现场审计完成一部分审计工作。

　　对一个集团公司来说，全面掌握它的信息并不容易。不管是财务数据，还是业务数据，它只是众多信息中的一部分。审计组在审前调查中采取多种渠道大量获取各种信息，一是从国际互联网和企业内部网上获取与SDJC有关的重大事项，了解企业对外展示资料和披露情况，为审计提供有益的参考；二是获取企业基本信息的手册，了解各下属企业的股份组成从而明确企业性质，为审计事项的定性等提供有价值的参考意见；三是获取三年财政部报表软件及基本财务数据，全面了解掌握企业基本情况；四是通过审计署法规软件等查阅并综合被审计单位所适用的行业政策、法规；五是查阅被审计单位基础资料、党组会议纪要、董事会会议纪要、总经理会议纪要等，与相关人员座谈。我们认为，在今后的审计工作中，可以在审前调查中抽出一周时间来进行上述工作，这是现场审计需解决的内容。

　　取得上述资料后，由审计组组长和各审计小组负责人统一查阅，从中分析出有价值的线索，再将资料拷贝给每个审计人员，并在审计组内结合有关财经法规进行必要的讲解，使大家都能很快熟悉有关资料，在审计中就能随时关注这些线索，如对外投资过大和委托理财等问题线索就是通过此方法分析而得。

　　网上审计对我们来说还是一个新生事物，应如何操作还在探索之中。这就要求我们要有一个科学的、具体的、可行的审计实施方案。网上审计的审计方案应该与常规审计不同，应该突出网上审计的特点。审计方案中除了应明确审计目的、审计风险、重要性水平、审计方法、人员安排、分工以外，还应合理分配现场审计和非现场审计的任务，明确现场审计和非现场审计的内容、时间安排、目的等。

　　我们认为，现场审计和非现场审计是网上审计密不可分的两个部分，在审计和审前调查阶段都需要确定。比如，在审前调查阶段，现场审计需要完成的是搜集内部控制资料、进行内部控制测试、取得被审计单位承诺、查阅被审计单位会议纪要、取得会计报表及辅助资料等，非现场审计需要完成的是对电子资料进行分析整理、建立基础性中间表和分析性中间表并进行总体分析和类别分析、进行初步个体分析等。在审计阶段，现场审计需要完成的是对数据分析报告的线索进行核实并完善个体分析、完成观察座谈盘点等必须现场完成的任务、核实原始凭证等并进行审计取证、完成审计报告等，非现场审计需要完成的是结合审前调查和现场审计情况完善数据分析并加强进一步总结等。非现场审计中可以结合电话询问和网上信件等方法进行事实核实。

　　在组织安排上，可以考虑建立分别适应现场审计和非现场审计的组织管理。一是审前调查分现场审计和非现场审计，分电子数据组和综合信息组，电子数据组由计算机业务人员和若干审计业务人员组成；综合信息组以审计业务人员为主。各组人员具体组成由审计组长会议讨论决定。现场审计时，电子数据组负责电子数据变化情况了解和相关数据调整等；综合信息组负责了解企业制度、会议纪要、会计报表资料等。非现场审计时，电子数据组负责数据检查，保证从网上审计软件生成审计必需的总体分析和类别分析图形；综合信息组负责对图形进行总体分析和类别分析，提出分析结论和问题线索；二是审计时分现场审计和非现场审计，分电子数据组和延伸调查组。电子数据组由计算机业务人员和若干审计业务人员组成；延伸调查组以审计业务人员为主。各组人员具体组成由审计组长会议讨论决定。资料整理组负责针对延伸结果和个体分析模型修改软件有关情况，并针对软件适时情况及时向延伸调查组沟通；延伸调查组负责对具体问题线索进行核实取证，并针对延伸情况进行个体分析。

　　此外，非现场审计要保证审计地点和审计时间，审计地点可安排在联网审计室，审计时间安排和审计管理视同现场审计，并与现场审计一样给与相应的后勤经费保证。各小组方案和各人的审计计划、审计数据需求说明书、审计数据说明书、数据分析报告和延伸建议书作为重要附件，共同形成审计实施方案。

　　审计档案作为审计活动的真实记录，直接记载和反映了审计工作的全过程，既具有重要的鉴证作用，又是衡量审计工作质量的重要依据。我们积极推进网上审计档案资源开发利用工作，适应网上审计的现状，加强电子档案管理。从单纯的保管档案，转向开发利用审计档案，不断总结档案利用工作的成功经验，以业务流程文件资料为载体，设计档案流程图，使审计档案发挥了价值。

　　纳入电子档案管理的电子文档包括：审计方案（含审计实施方案）、审计报告、工作底稿、审计日记、被审计单位与财务管理有关的电子数据等。在网上审计现场结束时，我们注意完善和规范与财务管理有关的电子数据、电子工作底稿等电子文档，以适应电子档案的要求。

　　现行注册会计师审计委托模式一直为人所诟病，其主要理由是“内部人控制”，注册会计师不独立。理论界为此提出了种种改革举措，以期保证注册会计师的独立性，提高审计质量，维护社会公众利益。本文将首先对理论界所提出的各种观点进行评述，然后研究审计委托权的配置问题，并基于此提出：应在现有审计委托模式的基础上通过加强公司治理和诚信建设来加以改进，而不应该采取第三方委托模式。

　　独立审计的产生源于所有权与控制权(经营权)的分离。独立审计制度是所有者在委托条件下约束经营者行为的一种制度安排。所有者是委托人，经营者是人，财务报表由作为人的经营者编制，所有者据此评价其受托经营责任的履行情况。但是财务报表是否合法、公允，所有者很难判断，而虚假的财务报表无疑会误导所有者的评价。为此，所有者需要聘请具有独立性的注册会计师对其进行审计，以提高财务报表的可信赖程度，防范经营者的机会主义行为。这就要求注册会计师孑然独立，既独立于所有者也独立于经营者，以保证其能客观公正地执业。可见，独立性是独立审计制度的内在要求。但是，现有审计委托模式的问题就出在了注册会计师的不独立上。上市公司比较普遍的做法是，由董事会或其下属的审计委员会决定注册会计师的选聘和费用，并经股东大会批准。由于信息不对称，经营者往往拥有企业经营管理的更为充分的信息，谁信息更充分谁就更有话语权，这样，董事会就受制于其内部董事――经营者，无论股权集中还是股权分散，大都如此。为改变这一状况，美国从20世纪70年代末以来，开始推行独立董事制度，各国争相效仿。我国也大力推行。2001年中国证监会《关于在上市公司建立独立董事制度的指导意见》，2006年开始施行的《公司法》第123条规定：“上市公司设立独立董事，具体办法由国务院规定。”但是，独立董事“不独立”，独立董事“不懂事”，独立董事“缺乏维护股东利益之心”等问题逐渐暴露出来，由独立董事构成的审计委员会的运行举步维艰。这样，注册会计师事实上就是经营者在选聘，审计费用就是经营者说了算。独立审计本来是三方关系，即委托人(所有者)、注册会计师和被审计人(经营者)。独立审计本来是一个很好的制度安排，但现在委托人和被审计人合二为一，三方关系就变成了两方关系，注册会计师能不听命于经营者吗?既然如此，注册会计师的独立性就很难得到保证。独立审计制度也就名存实亡!为改变这种状况，理论界开出了种种“药方”，以彻底斩断经营者与注册会计师之间的利益联系，消除畸形的两方关系，让鼎立的三方关系得以恢复，让注册会计师真正“独立”。

　　来看可以分为两大类，一类主张用公司以外的第三方委托取代现行委托模式；一类主张在公司内部寻求解决办法。

　　1.市场化方案。以保险公司委托方案为代表。Ronen提出“财务报表保险制度”。在这一方案中，上市公司不再直接聘请注册会计师对财务报表进行审计，而是向保险公司投保财务报表保险，保险公司聘请注册会计师对投保的上市公司进行审计，根据风险评估结果决定承保金额和保险费率。对因财务报表不实陈述或漏报给投资者造成的损失，由保险公司负责赔偿。

　　这一方案在原审计关系中加入了保险公司，试图重构委托人、被审计人和审计人三者之间的关系，以保证注册会计师的独立性。

　　但是，该方案也存在不少问题：其一、董事会与经营层合谋的根本问题没有解决，又产生了保险公司与经营者和注册会计师合谋的问题；其二、注册会计师的独立性问题没有解决，又出现了保险公司的独立性问题；其三、注册会计师的法律责任，尤其是民事责任的界定本来就很复杂，又出现了保险公司的法律责任问题；其四、审计费用该如何确定本来就争议颇多，又出现了承保金额和保险费率的确定问题；其五、注册会计师的非审计服务问题本来就非议很多，又出现了非财务报表保险的问题；其六、上市公司财务报表审计本来是强制审计，现在却变成了自愿审计，证监会同意，立法机构也不答应；其七、多头监管问题本来就比较严重，又出现了保监会的监管问题；其八、保险公司愿不愿意开设财务报表险也是一个问题。有这问题，财务报表保险制度恐难实行。

　　2.政府监管方案。政府监管方案包括于颖和汪俊秀提出的证监会委托方案；蒋尧明和郑佳军以及李建军提出的税务部门委托方案。

　　其主要思路是在相关政府监管机构设立专门委员会，行使注册会计师的选聘权。上市公司按一定的标准上缴审计费用。由专门委员会聘请注册会计师对上市公司财务报表进行审计并支付审计费用。

　　这一方案在原审计关系中加入了一个政府监管部门。它强调了财务报表信息的公共性，以及政府在公共产品的提供上加强监管的重要性，符合政府管制理论的要求。

　　但是，这一方案同样达不到设计者的初衷，同样问题很多。其一、前提错误，政府不一定比市场更有效；其二、各专门委员会的诚信问题；其三、各专门委员会的法律责任问题；其四、审计费用的确定问题；其五、诸如政府集中采购中存在的问题。有这些问题存在，这一方案实施起来也将是困难重重。

　　3.独立监管方案。冯均科提出了独立监管的设想，他认为应建立民间组织“上市公司公众监督委员会”行使注册会计师选聘权。

　　这一方案仿效安然事件后美国成立上市公司会计监管委员会(PCAOB)的做法。但是笔者认为当前我国设立独立监管机构的条件尚不成熟。独立监管机构是一种介于政府与市场之间的网络组织。它是在政府和市场成熟发展的基础上，为弥补政府失灵和市场失灵而产生的一种中间性组织。其前提是政府的规范化运作和市场的成熟，否则独立监管，将会先天不足，也难以发挥应有作用。

　　内部解决方案又可以分为股东主导型方案、董事会主导型方案、监事会主导型方案和多元化方案等四种。

　　1.股东主导型方案。饶晓秋提出可把国有控股上市公司年度报表审计委托方的职权赋予政府及其组织的公开招标机构，让其代表国有资本出资者的利益，选聘会计师事务所进行审计鉴证。雷光勇、李淑君提出应成立一个独立于董事会的股东理事会(Shareholders Board of Trustees，SBT)，让股东直接参与审计师聘任的机构。

　　这一方案认识到了“内部人控制”导致的股东权利虚置的问题，试图通过制度设计让股东真正发挥作用。但这一方案需要一个前提条件，就是股东愿意也有

　　能力真正履行其职责。它限制了这一方案的应用范围。目前国资委对其所属企业实施的统一委托审计正是沿着这一思路提出的改革举措。

　　2.董事会主导型方案。袁国辉提出，选取一些与公司利益高度相关的真实会计信息需求者组成审计委员会，由该审计委员会委托审计。朱星文提出明确的董事责任和完善的责任追究制度是改进现行审计委托模式的有效途径。王恩山提出让外部股东选聘审计委员会，再由审计委员会选聘注册会计师。

　　这一方案承认董事会或其审计委员会在注册会计师选聘上的传统地位。但是由“真实会计信息需求者组成审计委员会”或由“外部股东选聘审计委员会”很难操作。同时，董事会和审计委员会的问题应放在公司治理改革的背景下，综合考虑股东大会、监事会和管理层等因素才能线.监事会主导型方案。我国《公司法》将审计委托权赋予股东会、股东大会或者董事会。而对于监事会，只是规定在必要时可以聘请会计师事务所。所以，现有文献较少系统论述监事会委托方案，大多只在文中略有提及。

　　4.多元化方案。白晓红提出根据我国的实际情况，推行分类委托方式。这一方案认识到了不同类型企业治理结构不同，因而在委托方式上应该具有特殊性。但是分类委托的理论基础还值得进一步研究。

　　综合比较上述内、外两种解决方案，笔者更倾向于选择内部解决方案。下面将首先研究审计委托权的配置问题，进而在此基础上研究审计委托模式的选择问题。

　　注册会计师审计委托模式究竟该如何选择，依赖于审计委托权究竟应该由谁来行使。这一问题似乎在不同的公司组织形式和治理结构下，有不同的答案。但是，拨开层层迷雾，我们能看到解决问题的关键在于所有者财务控制权的落实。

　　财务控制权是指从企业控制权中分离出的与资本价值运动有关的控制权。它包括重大财务决策权、对决策执行的监督权，以及对财务决策与执行人员的选择权。

　　财务控制权分别属于所有者和经营者。所有者财务控制权主要是指企业的重大财务决策权和监督权，包括财务战略、重大投资、筹资决策的制定，财务计划、财务预决算、利润分配方案的审批，资本的变更、合并、分立、解散、清算的决定权，财务制度的制定权，董事、监事和经营者选择权，以及对经营者日常财务管理的监督权。经营者财务控制权主要是指财务决策执行权、日常财务管理权、财务经理选择权以及对财务经理工作的监督权。

　　但所有者和经营者所拥有的财务控制权并没有一个完全清晰的界限，而是具有状态依存性。在传统企业，两权合一，都由所有者行使。在所有权与控制权分离的现代企业，所有者和经营者依自身禀赋的不同而拥有大小不一的财务控制权，财务控制权的具体边界也是模糊的。但是，有一点是明确的，那就是所有者的最终控制是始终存在的。无论双方的权力如何分割，所有者的最终控制权总是制约着经营者因信息优势而拥有的实际控制权。经营者不可能将所有者排除在外，而独立地拥有企业的财务控制权。否则，会使经营者的财务决策权成为不受约束的权利，也侵蚀了企业形成的产权基础。

　　从性质上讲，审计委托权从属于所有者财务控制权，是所有者行使监督权的内在要求。因此，审计委托权可以定义为，所有者为有效监督经营者的财务报表行为，而拥有的对独立审计人员的选择权。它包括事务所选择权、签约权和审计质量监督检查权等。

　　那么，审计委托权该如何配置?它由所有者财务控制权的配置所决定，具有状态依存性，在股东大会、董事会和监事会之间相机配置。由于我国《公司法》第170条的规定：“公司聘用、解聘承办公司审计业务的会计师事务所，依照公司章程的规定，由股东会、股东大会或者董事会决定。”这样就将监事会排除在审计委托权的行使范围之外。也就是说，在我国的法律背景下，审计委托权只能在董事会和股东(大)会之间相机配置。具体而言，在两权合一的企业，审计委托权一般由所有者行使，审计委托权可视该类企业设立股东大会或董事会的情况，分别由所有者本人、董事会、股东大会行使。在两权分离的企业，审计委托权随股权结构的不同而变化，在股权集中公司，可由控股股东提名，通过董事会、股东(大)会委托；在股权分散公司，可由独立董事提名，通过董事会、股东(大)会委托。

　　通过上述分析，我们得出审计委托权属于所有者，并具有状态依存性，在董事会和股东(大)会之间相机配置。但是，现行审计委托模式存在的主要问题正是表现在：所有者不在，独立董事不独立，董事会对经营者的约束不力，致使所有者无法有效行使其审计委托权。于是，理论界提出了第三方委托的种种设想。应该说，第三方委托模式的倡导者们看到了审计的三方关系因为所有者不在，而变成了畸形的两方关系，这是他们的贡献所在，但是他们未能沿着这一思路走下去，并直指问题的关键，而是节外生枝，提出了一个个难以实施、问题多多的第三方委托方案。这些方案把目标指向了解决注册会计师形式上的独立性问题上，似乎人为构造一个第三方，就能重建审计的三方关系。殊不知，注册会计师的独立性更重要的是体现在实质上的独立性上，这些方案不仅不能解决问题，而且还把问题复杂化了。本文认为，既然问题出在所有者不在上，那么解决问题的对策应该是让所有者在位，让独立董事“独立”起来，让董事会真正负起责任来，这才是解决问题之道。所以，本文提出要在现行审计委托模式的基础上加以改进来应对目前存在的问题，而不是采用第三方委托模式。改进的措施有两个方面，一是加强公司治理；二是加强诚信建设。前者指标，后者治本。

　　公司治理是管理学界最时髦的流行语，但如何加强公司治理却是见仁见智。公司治理是指股东大会、董事会、监事会和经营者之间权力、责任和利益的一整套制度安排。其核心问题在于股东如何通过董事会激励和约束经营者。而要做到这一点，需要考虑，其一、股东能在其位，谋其政；其二、股东能选到合适的董事；其三、董事能恪尽职守；其四、监事能切实履职。相应地，加强公司治理建设需要从以下几个方面着手；其一、保证股东，尤其是机构投资者和中小股东在董事选任上的权利；其二、要进一步完善独立董事提名、选聘和激励约束机制；其三，要充分发挥监事会的监督功能；其四，要在确保董事、监事履行忠实义务和注意义务的同时，强化其个人应负的法律责任；其五、要进一步完善高管薪酬激励机制。但是，公司治理建设也是一个权衡各方利益的结果，不可能一蹴而就。美国证监会2003年10月15日提出了一份建议法案《证券持有人董事提名》法案(Security Holder Director Nominations)，它赋予了长期持有证券的投资者在董事选举中的权利，但是，直到现在这一法案也还没有正式通过，就是因为由公司首席执行官组成的企业圆桌会议(Business Roundtable)和公司董事协会等的反

　　对。而公司治理本身具有状态依存性，看似最独立的董事会，事实上最不独立，而看似最不独立的董事会，却最具有独立的精神。前者有安然董事会为证，后者有沃伦，巴菲特的伯克什汉瑟威(Berkshire Hathaway)董事会为据。更何况社会是变化的，人的行为是多样的，而法律是相对稳定的，立法者不可能预知将来会发生的所有事件，不可能把法律条款界定得天衣无缝，加之法律的执行也是有成本的。这样，法制也就具有不完备性。那么，光靠法律和制度就难以解决公司治理的全部问题，我们还需要借助另外一种力量――道德的力量。德国哲学家康德说得好，“世上最奇妙的两种东西长期震撼我的心灵，那就是我们头上浩瀚的灿烂星空和我们心中神圣的道德准则。”董事和注册会计师们都需要指着天着心问自己，我做到了吗?2009年10月，中国注册会计师协会《中国注册会计师职业道德守则》，这标志着我国注册会计师行业诚信建设又取得一个重大成果，将在规范注册会计师行业诚信建设方面发挥积极作用。当然，诚信建设也不是一朝一夕能够完成的事。但我们不能因此而否定道德的力量。当我们看到具有相机性的公司治理能够正常运转，具有不完备性的法制得以实施的时候，我们更愿意相信，这是道德的力量。我们寄希望于法律和制度的完善，也寄希望于道德的提升，我们将看到第三方委托的声音会渐行渐远，具有独立精神的董事和注册会计师们会共同撑起一个健康繁荣的独立审计市场。

　　当然，加强公司治理和诚信建设也不能解决全部问题。企业是风险组织，不冒风险的企业是不存在的，企图彻底消除市场中的风险因素是不可能的。一旦金融风暴来袭，企业很难幸免，遭受损失的投资者们总要找到“替罪羊”，而企业经营失败往往是审计失败的导火索，此时，再完善的公司治理结构也会变得千夫所指，再独立的注册会计师也会变得不独立。而诚信建设也不能避免骗子的出现，再好的制度也难以防范一个处心积虑试图欺骗注册会计师的经理。这样，麦克森・罗宾斯欺诈案会一再重演，注册会计师的独立性也会一再受到拷问。因此，本文的观点也只是目前情况下的一个现实选择，要真正达成一种理想的状态，需要法制的健全和公民道德水准的普遍提高。

　　对于世界各国而言，审计制度都没有固定的、一成不变的模式。每个国家或地区都是根据本国或本地区经济发展程度与政治体制来构筑自己的审计制度，并随着政治经济体制而发展变化。大陆与台湾的审计制度，是两种不同的体制即行政型审计制度与监察型审计制度。

　　行政型审计制度与监察型审计制度相比较而言，它们各自有自己的优劣之处。就大陆行政型审计制度而言，其特点主要表现在：

　　首先，审计署是大陆的最高审计机关。依照宪法规定，审计机关在国务院总理领导下，依照法律规定独立行使审计监督权，不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉。因而审计机关具有宪法规定的独立性。

　　其次，政府审计机关实行的是对本级人民政府和对上一级审计机关负责并报告工作，审计业务以上级审计机关领导为主的双重领导体制。

　　第三，政府审计审核同级财政预算执行情况应该在该级政府首长的领导下实施，并向其提交审计结果报告，审计报告经政府首长认定后方可向人大常委会提交。

　　第四，政府审计机关可根据被审计单位的财政、财务关系隶属或国有资产监督管理关系，确立审计管理范围。大陆对审计业务管辖分隶属管辖和级别管辖两种，如遇有对审计管辖范围有争议的，可由其共同的上级审计机关确定。

　　第五，政府审计机关除了向政府有关部门通报审计报告外，还应在依法保守国家秘密和被审计单位的商业秘密的前提下向社会公布审计结果。这一规定为发挥新闻媒体和社会舆论监督审计结果中审计意见和建议的落实，起到了重要的作用。

　　监察型审计制度在某种程度上说是与行政型审计制度相对的概念。台湾监察型审计制度具有以下特点：

　　首先，台湾地区审计系统为当局财务联综组织之一环。当局所有财务收支必须通过行政、主计、公库、审计四个系统办理。行政系统职司收支命令之；主计系统掌理预算、会计、决算；公库系统执行库款之出纳及公有物之保管；审计系统执行财务审计与财物稽察，四个系统依法各司其职，互相制衡，这充分说明孟德斯鸠的权力制衡和三权分立原则深深影响了台湾的“政体”架构。

　　其次，审计权为监察权之一，审计机关独立行使审计职权。这种表现为大陆法系审计制度与孙中山先生创立的五权分立精神相结合，既顺应了世界审计立法的潮流，同时又保留了台湾本土“政体”的特点。

　　第三，监察部门设“审计长”之职，由最高行政长官提名，经立法部门同意任命。“审计长”具有较高独立性。

　　第四，“审计长”应于行政部门提出决算三个月内，依法完成其审核，并就决算的审核报告向立法部门报告。决算的审核对立法部门负责，乃表示审计长在台湾当局所属部门中更具枢纽之地位。

　　第五，审计部门掌握台湾地区政府及其所属机关审计业务，即政府审计系统采取一条鞭制。

　　从大陆与台湾审计制度的特点来看，涉及的内容差异很大。比较而言，台湾地区审计制度的独立性、权威性比较高。

　　大陆审计法对审计机关职权作了详尽的规定。审计机关有权对国务院各部门和地方各级人民政府及其各部门的财政收支、国有的金融机构和企业事业组织的财务收支、以及其它依照审计法规应当接受审计的财政、财务收支进行审核，以确任其：

　　2.按规定报送预算或决算的收支计划、预算执行情况、决算、财务报告的完整、清楚及线.内部审计制度均能健全管理。为了获取充分的审计证据，审计机关有权就审计事项的有关问题向有关单位和个人进行调查，并取得有关证明材料，有关单位和个人应当支持。同时，审计机关还有权制止被审计单位正在进行的违反国家规定的财政、财务收支行为，必要时，经县级以上审计机关负责人批准，可以通过财政部门和有关主管部门暂停拨付与国家规定的财政、财务收支行为直接有关的款项，己经拨付的暂停使用。

　　台湾地区审计制度在立足于自己的特点的同时又吸收英、美审计制度的优点。从具体内容上看，台湾审计机关的主要职权为：执行财务审计，如审查法定预算的执行情况，对于预算变动异常或执行进度落后的计划，适当派员办理专案稽察，审核有无违法预算或违反有关法令的不当支出：考核财务效能，如对各机关办理重大建设等资本支出计划、固定资产投资计划的执行情况，比较分析其实际成本与原预算成本的差异，评核其效率性、经济性和效益性，发挥综合审计功能：核定财务责任，如各机关经管的现金、票据；证券财物或其他资产，如有遗失、毁损或其他事故而致损失者，审计部门应查明其相关人员是否已尽善良管理人应有的注意，从而核定其应负损害赔偿责任；稽察财物上有无不忠不法的行为，如发觉不忠、不法或不当事情者，应通知有关机关处理，其情节重大者得报请监察院依法弹劾移付惩诫，其涉及刑责者，应移送司法机关办理。

　　由于审计职权具有法律上的独立性和财务司法等性质，对营缮工程及购置定制变卖财物的随时稽察，以及相关人员应负损害赔偿责任的核定，形成了台湾地区审计制度的又一鲜明特征。大陆的审计制度可结合实际情况借鉴、移植、推行财物稽察制度和核定财务责任，以弥补对国有企业事业单位的审计不足。会计人员应既有法定权利，也有法定义务与责任。强调对会计人员行为应负责任的核定，对减少会计人员参与造假帐、挪用公款、贪污案件的发生，维护国有资产的安全完整，将是十分有益的。

　　依据大陆审计法的规定，政府审计机关应对政府及其各部门，企业事业单位的财政收支、财务收支的真实性、合法性和效益性，依法进行审计监督。审计范围包括：1本级人民政府各部门和下级人民政府；2国有金融机构的资产、负债、损益；3国家的事业组织和国有企业，不论是与国计民生有重大关系的国有企业，或是接受财政补贴较多或者亏损数额较大的国有企业，都应当有计划地定期进行审计。至于国有资产占控股地位或者主导地位的企业，则从查核企业财务收支，转变为全面核定企业的资产、负债、损益和政府对其股权的管理；4接受委托管理的社会保障基金、社会捐赠基金及其有关基金、资金。而对上述单位进行的审计事项，审计机关甚至可将审计工作从财政预算的执行情况和决算扩及至与财政、财务收支有关的各项经济活动及其经济效益。

　　台湾地区审计机关范围，始于监督预算的执行，而终于核定财务责任，是台湾当局财务管理的重要一环，目的在于促进当局建立廉能政治。台湾地区“政府审计”分为普通公务审计，如查核一般政府机关年度分配预算及收支法案、会计报告及凭证的审核等；特种公务审计，如查核各机关经管的非营业循环基金财务收支、征收机关各项岁入、国有财产局各项岁入、政府债款举债偿还、财产经营管理；公有营业及公有事业审计，如查核政府百分之百投资的公有事业，或“政府”资本在百分之五十以上事业的财务收支，并考核其财务效能；财物稽察审计，如各机关在一定金额以上的购置定制变卖财物案件的开标、比价、议价、决算、验收等，审计机关应派人监视，或全面审核。

　　长期以来台湾对于是否应当准予会计师事务所办理审计案件一直犹豫不决。面对公营事业民营化的积极发展，以及审计人员受到编制限制无法随业务量同时增加的影响，台湾地区审计部门已同意，对于股票拟上市及其已上市的公营事业的财务报告，得委托会计师查核签证；若公营事业有国外单位，其分支机构的财务报告，或拟发行国外存托凭证募集资金（如股票扩大流通发行至海外）者，也得委托会计师查核签证其财务报告。台湾这种运用民间会计师办理政府审计案件，代表了未来政府审计推动业务改革的方向，值得借鉴。

　　大陆审计法规定，审计人员要具备与其从事的审计工作范围相适应的专业知识和业务能力。政府审计准则的一般准则中更加明确了审计机关及审计人员应当具备的资格条件和职业要求，并突出了对审计人员办理审计业务的独立性、稳定性、严肃性以及回避制度的管理。

　　台湾审计部门在其1993年10月的一个函里称：审计人员职司政府及其所属机关的财务审计，属财务司法工作人员，职务性质特殊。有关审计人员的任用，依据公务人员任用法第32条，另以法律定之。配合“审计法”、“审计部组织法”、“审计处室组织通则”及考铨法规等，审计部特制定“审计人员任用条例”，统一规定审计人员的任用、调离、培训进修及回避等事项。天博官网审计人员须大专相关科系毕业，并经当局考试及格依法以审计官或审计、或稽察任用。其后分配审计部门服务，在服务之前，要先经职前训练，担任审计工作后，每年再集中接受在职进修与随业训练，同时每位审计人员的每年受训时数不得少于20小时，如此才能确保审计人员工作品质达到相当水准，所以不能不特别从严，宁缺勿滥。

　　由于审计工作的特殊性，除遵循公务员管理制度上的基本要求外，还制定有审计人员任用条例。如“审计人员任用条例”第八条、第九条规定，审计官、审计、稽察非有法定原因，不得停职、免职或转职；审计人员除另有法律规定外，不得兼任其他职务或执行业务，从而使得台湾对审计人员的管理更接近于西方先进国家之列。

　　大陆依《中华人民共和国宪法》规定，在国务院下设最高审计机关为审计署。审计长是审计署的行政首长。审计长由国务院总理提名，经全国人大常委会通过任命，任期为五年。台湾也是由其地区的法律规定了审计长的任命程序即，由最高行政长官提名，经立法部门同意任命，任期六年得连任。

　　大陆审计法规定，审计机关履行职责所必须的经费，应当列入财政预算，由本级政府予以保证。目前，台湾地区审计部门对审计机关的人员编制和经费预算没有任何自，审计机关每年的预算须经行政部门按一般行政机关的标准审核。审计机关单独的预算编制体系及经费预算自主是“审计人员与审计机关必须是独立的”方面的一个重要内容，是审计机关独立行使审计职权不受干涉的根本保证。审计机关经费预算自主在西方主要国家已颇为普遍。强化政府审计的独立性是两岸审计制度改革的共同目标，因此大陆与台湾要借鉴国外审计经费预算自主的有益经验与国际惯例接轨，确保审计机关的独立性。

　　帐户基础审计是大陆政府审计的基础方法，即由审计人员对以资金活动为载体的银行帐户进行实质性测试，把银行开户的合规性、帐户往来的合法性以及帐户余额的真实性作为审计的重点，并以此监督被审计单位的财政收支情况及效益情况。大陆审计监督既要维护国家财经秩序，促进廉政建设，又要在保障国民经济建康发展方面发挥作用，客观上要求审计工作不应局限于对被审计单位的事后查帐，而是需要建立从源头上提出解决问题、减少审计风险、提高审计质量的帐户基础审计方法。帐户基础审计方法不同于传统的查帐，它具有以下几个特点；1目标明确：是指从帐户入手审计，抓住反映被审计单位财政财务收支情况及有关经济活动的载体，查证相关的会计帐目；2内容突出：既包含了会计凭证记录的内容，还包括银行帐户及相关的会计帐目，涵盖了被审计单位经济活动的全部过程；3操作规范：帐户基础审计方法与传统的审计方法有着区别，但在对帐户审计过程中仍采用审查法、核对法、调查取证法等、通过更多方式掌握审计线索，确定延伸审计的主要内容和单位。

　　帐户基础审计方法从根本上说，是在认真总结大陆审计实践经验，并借鉴西方国家的有益作法而产生和发展的，它必将成为大陆审计工作的基础方法而具有极强的生命力。

　　台湾地区“政府审计”以往多偏重于监督预算执行及审计年度决算。70年代以后，已渐趋于增加绩效审计，以达到“善用国家资源，提升施政绩效”而提出建议改善意见。

　　台湾审计界五年前就提出，逐渐减少事前审计，加强办理事后审计，着重财务效能考核。现代会计功能着重事前查核，控制财务收支，而审计则重在事后审计，考核财务效能。目前，台湾各部门依会计法及其内部审核处理准则规定，实施内部审核。同时各主管部门也加强了所属机关内部审核实施情况的监督，公有营业及公有事业机关内部审核制度的建立和健全，因而事前审计工作应借重于各机关内部审核或内部稽核，审计部门只要加强评核各机关内部审核或内部稽核的实施有效程度，既可达到事前审计的目的。

　　两岸均规定，被审计单位对审计结论和决定不服时，应当向上级审计机关申请复议。因而受理复审的主体只能是作出审计结论和决定的审计机关的上级审计机关。天博官网

　　对于复审申请的案件是否分出一般案件与特殊案件，两岸审计法规定不同。在大陆，不论那一种类的复审案件，被审计单位都应当在接到审计结论和决定后的30日内提出复审申请。超过上述期限，按申诉处理。审计机关除特殊情况外，应当在收到复审申请后的二个月内作出复审结论和决定。而台湾却不同，将审计的复审制度分为一般案件与已审查完毕的特殊案件。在一般案件中有初审、复审、复议等程序。被审计单位对审计机关的复审决定不服时，自接到通知之日起30日内，申请复议，其逾期者审计机关不予复议。对已审查完毕案件，自决定之日起2年内发现其中有错误、遗漏、重复等情事，或10年内发现诈伪证据，得再审查。再审查案件，由主管单位签注意见，经复审室表示意见后，提交审计会议或审核会议决议行之。如仍坚持异议，原核定的审计部门应附具意见，及相关文件资料，陈送上级审计机关复核。原核定的审计机关为“审计部”时，不予复核。台湾的这种规定是有其现实根源的，因为台湾地区审计机关的复审制度较为完善，因而将复审案件分为一般案件与特殊案件的若干程序也是必然的。但这样一来，也带来两个弊端，一是对调动审计人员积极性不利，二是复审工作的程序过于复杂，费力费时。

　　大陆审计法规定，对被审计单位拒绝、阻碍检查的，审计机关应责令改正，拒不改正的依法追究责任；对转移、隐匿违法取得的资产，审计机关有权予以制止，或者申请法院采取保全措施；对负有直接责任的主管人员或其他直接责任人员应提出行政处分的建议，其涉及刑责者，应移送司法机关办理；对有违反国家规定的财政财务收支行为，应责令限期缴纳应上缴的收入和退还违法所得。

　　依台湾“审计法”规定，审计结果如涉及财务上不忠或不法的行为，应依法通知处分；如被审计单位有未尽职责或效能低下的，审计机关应对此作出评价，出具审计意见，或报告监察院处理，便于提高行政效率，有效改善公共资源的管理；如有违背预算或有关法令的不当支出，应责令被审计单位剔除，上缴应当缴纳的岁入。

　　从以上的规定不难看出，对审计部门在审计中遇有损害国家利益或社会公众利益的事项，两岸都规定了审计部门行使权限的要求，同时也明确了被审计单位应尽的义务。

　　大陆国家审计机关在借鉴国际通行做法的同时，从当前的国情出发，对审计准则的基本问题进行深入的研究，并广泛征求国内外专家学者对审计准则的意见，特别是注意借鉴最高审计机关国际组织批准通过的《国际政府审计准则》。从已颁布的《中华人民共和国审计基本准则》来看，在审计工作规范方面，把审计法的内容更加具体化：在体例结构和基本内容方面，与国际政府审计准则更加衔接；在实用性和操作性方面，都体现了大陆政府审计的特色。大陆政府审计准则对审计机关及其审计人员应当具备的资格条件和职业要求，以及作业准则，报告准则，处理、处罚准则等作出明确规定，从而保证审计人员行使审计职权既有财经法规制度为依据，又有借鉴国际惯例，符合大陆当前国情的审计规范可遵循。

　　台湾审计界虽早在1991年就着手“政府审计准则”的研订工作，并邀请专家学者组成业务研究委员会进行了多次较为深入的研究、论证。但历经10年仍未顺利制定。究其原因，主要是在“政府审计准则”的框架结构和内容安排上。“政府审计准则”内容究竟强调实务性详细规范，或仅为显示性概括性规范，再辅以相关法令规定办理。两种方式，研究人员分歧较大，近期难有定论。

　　为了健全和完善审计制度，大陆国家审计署积极开展以下几项工作：加强审计规范化工作建设，尽快形成既与国际惯例接轨又能适应大陆市场经济要求的以审计准则为核心的审计规范体系：配合治理经济环境，整顿财政秩序，加强对预算单位银行开户的审计监督；围绕实现“两个根本性转变”和建立现代企业制度，各级审计机关要加强和改进对内部审计工作的指导和监督，扩大内部审计工作的影响；加强审计人员的素质教育，抓好审计人员继续教育和职业培训，保证审计人员具有熟练的专业知识和业务能力；加强审计理论研究成果的利用，并在实践中不断开拓，使其转化为政策和法规。

　　台湾地区审计部门为配合当局整体财务制度的改进，发挥审计功能，积极推动审计制度的改革，已成立“审计制度改革委员会”，提出六点审计制度改革目标：1全面检讨事前审计，划清行政、审计职责；2加强就地抽查审计，减轻书面审核负荷；3厉行委托咨询审计，运用民间审计资源；4研定政府审计准则，改进审计方法技术；5健全审计机关组织，适当调整人力质量；6改进审计人员选用制度，建立人才培训制度。现已完成“审计职权的范围与行使”，“审计工作的方法与技术”，“审计机关的组织与编制”和“审计人员的管理与培训”等四项改革方案。

　　两岸审计制度的改革选择和侧重上的差异，其根源还是在于两岸的经济、法律对审计实务的影响，以及审计自身发展的不同状况。八十年代后西方审计观念和审计习惯深深地影响了台湾岛内的审计制度的改革。审计制度的本土化和西方审计习惯的结合形成了台湾地区审计制度的改革目标上的层次性。大陆则刚刚从计划经济体制过渡到社会主义市场经济体制，大陆政府审计工作受到同级政府的制约，独立性较差。随着大陆政府审计制度，尤其是政府工作法制化的发展和日益完善，这种状况正在得到逐步改善。大陆审计制度的改革则应更多地着眼于大陆的实际情况，强调审计规范体系的实用性，建立起适用于大陆实际情况的，能够独立于各级政府之外，确保其公信力的政府审计管理体制。